Muchos contribuyentes se preguntan si a la hora de realizar la declaración de renta debe considerarse, en caso de subrogación empresarial, si existen uno o dos pagadores. Esto es, se cuestionan si a efectos de determinar la obligación de declarar el IRPF si existen uno o dos pagadores como consecuencia de aquélla.
Normativa IRPF
La obligación de declarar se recoge en el artículo 96 de la Ley IRPF, que en el ámbito referido a los rendimientos del trabajo y a la existencia de más de un pagador, exime de la obligación de declarar a los contribuyentes cuyos rendimientos no excedan de 22.000€ anuales, salvo que procedan de más de un pagador, en cuyo caso el límite anterior será en la renta de 2018 de 12.643€ (14.000€ para 2019) siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la cantidad de 1.500€ anuales, si no se supera esta cantidad el límite se mantiene en los 22.000€.
En conclusión y para la campaña renta 2018, los contribuyentes con rendimientos del trabajo procedentes de dos pagadores inferiores a 12.643 € no están obligados a declarar. Aunque el nuevo umbral es de 14.000 € anuales, en el ejercicio 2018 solo aplica desde el 5 de julio, por lo que queda en 12.643 €. Sin embargo, estos contribuyentes tendrán que presentar declaración si quieren recibir una eventual devolución.
El umbral para quienes cobren sus retribuciones del trabajo de un solo pagador se mantiene en 22.000 € brutos anuales.
Hacienda se pronuncia: Sólo un pagador en casos de subrogación empresarial
La Dirección General de Tributos (DGT) se ha vuelto a pronunciar en varias consultas vinculantes al respecto (8 de febrero de 2018, consultas V0312-08, V0313-18 y V0314-18). En el caso planteado por una trabajadora por cuenta ajena, en el transcurso de 2017 se produjo una subrogación empresarial al producirse el cambio de entidad titular o responsable del centro de trabajo donde prestaba sus servicios.
Asimismo y más reciente, en la consulta V0446-19 de 28 de febrero de 2019 para un caso de una trabajadora en 2018.
Hacienda recuerda que tanto la Ley del Impuesto del IRPF (artículo 99.2) como el Reglamento del Impuesto del IRPF (artículo 76.1), al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta, incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”. Por tanto, en este caso, “nos encontraríamos en principio, con dos pagadores distintos: las dos entidades titulares del centro de trabajo donde viene prestando sus servicios la consultante (trabajadora por cuenta ajena en este caso)”.
Sin embargo, a pesar de esto, el criterio de la DGT ha venido siendo que, en caso de subrogación empresarial (en este caso, de un centro de trabajo), la empresa cesionaria está obligada a subrogarse (en todos los derechos y obligaciones) en los contratos de los trabajadores adscritos a dicho centro y por lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el cesionario (el nuevo empresario) mantiene su condición de mismo empleador, a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores “procedentes” de la empresa cedente.
Por tanto, razonan las consultas, no se produciría para estos últimos la existencia de más de un pagador, a efectos del límite determinante de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo, por lo que el límite excluyente de la obligación de presentar declaración en relación con la obtención de rendimientos del trabajo (y siempre que ninguno de estos rendimientos estuviera sujeto a tipo fijo de retención) será el de 22.000 € anuales (art. 96.2.a de la LIRPF)
En el caso concreto de la subrogación, debe entenderse que no se produce para los trabajadores la existencia de más de un pagador en lo que respecta a la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo.
Criterio idéntico ya estableció anteriormente la DGT en consulta de 3/11/2016 (la nº V4662-16) en un caso de decisión empresarial de integración parcial de actividades de un grupo societario (sucesión de empresa del art. 44 del Estatuto de los Trabajadores):
“… en el supuesto consultado nos encontramos, en principio, con dos pagadores distintos: las dos personas jurídicas que intervienen en la sucesión —la sociedad cedente y la sociedad cesionaria—. Ahora bien, esta duplicidad de pagadores no puede ser ajena a su propio origen: integración parcial de actividades dentro del grupo societario y consecuente subrogación. Lo que nos lleva a analizar la sucesión de empresa.
Al regular la sucesión de empresa, el artículo 44.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, dispone que “el cambio de titularidad de una empresa, de un centro de trabajo o de una unidad productiva autónoma no extinguirá por sí mismo la relación laboral, quedando el nuevo empresario subrogado en los derechos y obligaciones laborales y de Seguridad Social del anterior, incluyendo los compromisos de pensiones, en los términos previstos en su normativa específica, y, en general, cuantas obligaciones en materia de protección social complementaria hubiere adquirido el cedente (…)
Esta doble incidencia que en los ámbitos laboral y tributario tiene la sucesión de empresa nos lleva a concluir que, por lo que respecta al IRPF, la sociedad cesionaria mantiene la condición de mismo pagador, a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores procedentes de la empresa cedente. Por tanto, para estos trabajadores no se produce (a efectos de la determinación del límite de la obligación de declarar por la obtención de rendimientos del trabajo) la existencia de más de un pagador por el hecho de pasar a formar parte de la plantilla del nuevo empresario: la sociedad cesionaria.”
Actualización a agosto 2022:
En la reciente consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0956-22), de 3 de mayo, una trabajadora que había sido subrogada en su empleo, pasando a prestar servicios para la empresa cesionaria, planteó a la DGT si a efectos de IRPF se consideraba que tenía uno o dos pagadores.
«(…) por lo que respecta al IRPF, la empresa cesionaria mantiene la condición de mismo pagador, a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores procedentes de la empresa cedente. Por tanto, para estos trabajadores no se produce (a efectos de la determinación del límite de la obligación de declarar por la obtención de rendimientos del trabajo) la existencia de más de un pagador por el hecho de pasar a formar parte de la plantilla del nuevo empresario (la empresa cesionaria), por lo que en tales circunstancias el límite excluyente de la obligación de presentar declaración en relación con la obtención de rendimientos del trabajo será el recogido en el párrafo a) del artículo 96.2 de la Ley del Impuesto, es decir: 22.000 euros anuales».
Así, la DGT establece como criterio que, en caso de subrogación de empresas, a efectos de IRPF, se considerará que el trabajador tiene un único pagador, y por tanto, si no tuviese otros tipo de ingresos o rendimientos de trabajo de un tercer pagador, se le aplicaría el límite de los 22.000€ respecto de la obligación de presentar la declaración de IRPF establecido por el artículo 96 de la LIRPF.
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